1378
Не под судно
— Казна и Политика
Спустя почти семь месяцев после окончания 2009 г. Высший административный суд Украины (ВАСУ) завершил “анализ изучения причин отмены Верховным Судом Украины судебных решений ВАСУ, пересмотренных по исключительным обстоятельствам в 2009 году”, и выдал на-гора весьма пространное (на сотню страниц) информационное письмо №1112/11/13-10 от 20.07.10 г.
“Проблемные вопросы применения законодательства в делах с участием органов государственной налоговой службы”. В объемном документе рассмотрено множество спорных вопросов, касающихся ключевых проблем взаимоотношений налоговиков и налогоплательщиков, в частности, особенностей применения налоговыми органами:
Закона о НДС;
упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства;
Закона о налогообложении прибыли;
Закона о НДФЛ;
Закона “О порядке погашения…”;
санкций, не связанных с нарушением налогового законодательства.
упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства;
Закона о налогообложении прибыли;
Закона о НДФЛ;
Закона “О порядке погашения…”;
санкций, не связанных с нарушением налогового законодательства.
Общее количество рассмотренных в письме ВАСУ вопросов не позволяет описать каждый из них, поэтому остановимся на главных.
НДС
В ВАСУ исследовали вопрос определения налоговых обязательств и бюджетного возмещения НДС в исторической ретроспективе. Выяснилось, что правовая позиция по подобным вопросам была сформулирована Судебной палатой по хозяйственным делам ВСУ в 2005 г. (до создания судов административной юстиции). Во всей красе она была представлена в постановлении Судебной палаты от 09.08.05 г. в деле по иску компании “Укртатнафта” к Кременчугской ОГНИ.
Суть позиции заключалась в неразрывной связи между уплатой НДС поставщику, перечислением его в бюджет и возмещением из бюджета. То есть право на возмещение возникает только при фактической излишней уплате НДС, а не проистекает из самого факта существования обязательства по уплате НДС в цене товара.
Соответственно, Верховный Суд Украины (ВСУ) тогда решил, что возмещение НДС возможно лишь при установлении факта излишней уплаты этого налога в бюджет во время движения соответствующих товаров по всей цепи поставщиков. При этом неуплата налога хотя бы одним из участников цепи рассматривалась как обстоятельство, свидетельствующее об отсутствии излишней уплаты, а значит, и права на возмещение.
Времена, напомним, были “постреволюционные”, и в этой связи ВСУ изменил свое прежнее понимание Закона на противоположное, по сути, введя отсутствующий в Законе принцип солидарной ответственности. Однако как раз в это время была сформирована Судебная палата по административным делам ВСУ. Времена потихоньку менялись. Видимо, поэтому принятое на основании постановления Судебной палаты по хозяйственным делам ВСУ решение ВАСУ от 31.05.06 г. 11 октября того же 2006 г. было отменено. А понимание Закона Судебной палатой по административным делам ВСУ свелось к тому, что неисполнение обязательств “по уплате налога в бюджет ведет к ответственности именно в отношении такого лица”.
После принятия этого решения судебная практика административных судов вновь развернулась на 180 градусов. Необходимым основанием для возникновения права на возмещение суды стали считать наличие надлежащим образом оформленных документов.
Далее (в конце 2007 г. - в 2008 г.) случился не поворот, а… развилка: в одних делах ВСУ прямо указывал, что “надлежащим образом оформленные документы не являются безусловным основанием для возмещения НДС, если налоговый орган докажет, что указанные в них сведения не соответствуют действительности”. В других утверждал, что “единственным основанием для формирования налогового кредита” является “надлежащим образом оформленная налоговая накладная”. Соответственно, в этот период суды принимали самые разнообразные решения.
В 2009 г. позиция ВСУ эволюционировала до следующего утверждения: хотя сама по себе неуплата продавцом товара НДС в бюджет (или признание в дальнейшем его учредительных документов недействительными etc.) и не влияет на формирование кредита покупателем, однако необходимым условием для получения права на возмещение является еще и определение того, не являлись ли документы, на основании которых формируется кредит, фальшивыми, а сделка - бестоварной. Если налоговики могут доказать последнее, то ВСУ принимает их сторону. При этом суды обязаны требовать у налоговиков предоставления соответствующих доказательств.
В целом, сформировавшаяся ныне позиция ВСУ (воспринятая ВАСУ) оказалась довольно жесткой в отношении налогоплательщиков, но при этом в определенной степени развязывающей руки судам (благодаря исследованию ими обстоятельств, связанных с добросовестностью или фальшивостью сделки). Из всех выводов ВСУ обнадеживающим для плательщиков является разве что тот, который не дает возможности налоговикам претендовать на отказ в возмещении НДС на основании отсутствия плательщика по месту регистрации.
В письме также определена позиция ВАСУ относительно “газовой схемы”, которая применялась в 2005-2006 гг. и выражалась в том, что импортный газ, который должен был продаваться конечному потребителю по нулевой ставке, облагался 20%-ным НДС. После чего посредники, участвовавшие в поставке и получившие 20% НДС, исчезали. С исчезнувшими налоговики сделать ничего не могли. А вот потребителям газа они отказывали в праве на налоговый кредит. В конечном счете ВСУ поддержал в этой ситуации позицию ГНАУ (в частности, согласно постановлению ВСУ от 01.12.09 г. в деле по иску ООО “Николаевский глиноземный завод”).
Позицию государства ВСУ занял и в вопросе обложения НДС операций по предоставлению в субаренду имущества предприятиями общественных организаций инвалидов. Если ранее такие организации добивались от судов решений о возможности налогообложения таких операций по нулевой ставке, то после издания ВСУ 30.09.09 г. решения по одному из подобных дел ВАСУ рекомендовал подведомственным судам пересмотреть свою позицию.
Не повезло и плательщикам НДС, которые в судебном порядке требовали от налоговиков предоставить органу госказначейства заключение на возмещение НДС. ВСУ счел, что такое требование не является способом защиты интересов плательщика и дела подлежат закрытию. Тот факт, что без заключения нельзя получить возмещение, ВСУ оставил без внимания.
Общие выводы ВАСУ в делах о возмещении НДС
1. Само по себе отсутствие судебного решения о недействительности ничтожной сделки не несет правовых последствий для рассматриваемой сделки. Суд должен сам прийти к выводам о ничтожности сделки.
2. Отсутствие товарно-транспортных накладных может быть свидетельством отсутствия факта перевозки товара, что может указывать на фиктивность сделки.
3. Требование о бюджетном возмещении может быть признано необоснованным, если:
учтены для целей налогообложения операции на основании мнимых сделок, о чем должно быть указание в решении суда;
установлены обстоятельства, свидетельствующие о неосуществлении лицом, которое значится производителем товара, предпринимательской деятельности;
установлено судом, что главной целью плательщика является получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерений осуществлять реальную предпринимательскую деятельность.
4.О необоснованности права на налоговый кредит (бюджетное возмещение) могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа:
о невозможности реального осуществления плательщиком указанных операций с учетом времени, местонахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров и т.д.;
об отсутствии необходимых условий для достижения результатов предпринимательской, экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
о ведении учета для целей налогообложения только тех операций, которые непосредственно связаны с получением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также нужно вести и учет других хозяйственных операций;
об осуществлении операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном плательщиком в документах учета.
5. Проверке во время рассмотрения споров подлежат обстоятельства, свидетельствующие о привлечении должностных лиц плательщика к уголовной ответственности в связи с осуществлением операций, которые определены таким плательщиком как основание для получения права на налоговый кредит (бюджетное возмещение).
6.Отсутствие плательщика по месту регистрации не является основанием для уменьшения суммы бюджетного возмещения.
“Упрощенка”
Не порадует налогоплательщиков и позиция ВСУ в вопросе нарушения “упрощенцами” условий пребывания на “упрощенке”. Она оказалась абсолютно фискальной и совпала с позицией ГНАУ.
В частности, ВСУ решил, что нарушение “единоналожником” условий, определенных Указом Президента №727 (например, несоблюдение формы расчета и превышение максимально допустимого оборота), предусматривает перевод плательщика на общую систему налогообложения и регистрацию плательщиком НДС. Причем последнее должно быть сделано (заявление должно быть направлено в ГНИ) в течение 20 календарных дней, следующих за отчетным периодом, в котором произошло нарушение условий. В ВАСУ, правда, при этом не поняли, о каком периоде идет речь: месяц (как в Законе о НДС) или квартал (как в Указе №727). Однако пока осторожно склоняются к последнему.
Но и это не все. ВАСУ, уже по собственному почину, решил: если плательщик, нарушивший условия, самостоятельно не перешел на общую систему налогообложения, то облагать его доход следует по правилам общей системы налогообложения со следующего квартала после того, в котором было допущено нарушение. И более того: если “единоналожник”-физлицо нарушил ограничение порога оборота, то сумма, превышающая 500 тыс.грн., должна облагаться НДФЛ на общих основаниях!
Налог на прибыль
Государственническая, так сказать, позиция судов просматривается и в большинстве спорных вопросов о налогообложении прибыли. В частности, ВСУ счел, что расходы на осуществление прямых инвестиций в корпоративные права плательщик не имеет права отражать в валовых расходах.
Настоящей же сенсацией стало то, что ВСУ дал отмашку к применению обычных цен (что сейчас налоговики упорно, но не слишком успешно пытаются сделать). В частности, в споре ЗАО “Укртатнафта” с Кременчугской ОГНИ по этому поводу ВСУ поддержал налоговиков, отказавшись от отождествления обычных цен с косвенными методами и подтвердив правомерность применения обычных цен налоговиками.
Заодно ВСУ окончательно определил свою позицию относительно того, что местные органы власти не имеют права предоставлять льготы по налогу на прибыль.
В отличие от большинства случаев, в споре ЗАО “ЗАЗ” с налоговиками по поводу отмененных “автомобильных” льгот ВСУ поддержал налогоплательщика. Основанием послужило то, что инвестиция как бы пришла из Швейцарии. А между Украиной и Швейцарией действует Соглашение о способствовании и взаимной защите инвестиций. Какое оно отношение имеет к отмененным налоговым льготам - вопрос. Но этим вопросом ВСУ решил не задаваться…
НДФЛ
В давнем споре ломбардов с налоговиками ВСУ поставил точку, определив, что ломбарды все же являются налоговыми агентами и именно они должны при реализации имущества физлица удерживать и перечислять НДФЛ в бюджет.
В споре относительно налогообложения полученных по наследству сбережений в Сбербанке СССР ВСУ сумел найти возможность взять сторону граждан. Надо полагать, отныне налоговики не будут пытаться обложить НДФЛ “воздух”, каковым являются такие сбережения.
Порядок погашения
Наконец-то ВСУ выработал позицию по вопросу правомерности обжалования налоговых разъяснений. До этого суды рассматривали иски относительно обобщающих налоговых разъяснений (утвержденных приказами ГНАУ). А вот индивидуальные (письма) то брались рассматривать, то отказывались это делать. ВСУ счел, что индивидуальные налоговые разъяснения “не порождают для соответствующих субъектов наступление каких-либо юридических последствий, не влияют на их права и обязанности, а также не являются обязательными для исполнения”, а следовательно, не могут быть обжалованы в административный суд. Нормы же пп.“і” пп.4.4.2 Закона, которые прямо предусматривают возможность плательщика обжаловать налоговое разъяснение центрального налогового органа, ВСУ признал противоречащими Кодексу административного судопроизводства. И в этой связи рекомендовал не применять их. К сожалению, осталась невыясненной позиция ВСУ относительно обобщающих налоговых разъяснений.
В еще одном давнем споре, касающемся очередности уплаты налоговых обязательств, ВСУ неожиданно поддержал позицию налогоплательщиков-должников, которые теперь смогут благополучно погашать текущие обязательства, дожидаясь, пока долги станут достаточно “старыми”, чтобы их могли признать безнадежными и списать.
Итог
Любопытно, что “талмуд” ВАСУ действительно снимает с повестки дня десятки вопросов, которые оставались спорными (и решения по которым принимались судами в пользу разных сторон) на протяжении пяти, а то и десяти лет. Жаль только, что единое понимание по всем этим вопросам (правильное оно или неправильное - дело десятое, главное - единое для всех плательщиков, что исключает хотя бы искажение конкурентной среды) выработано судом менее чем за полгода до планируемого властями вступления в силу Налогового кодекса. А уж после его принятия количество спорных вопросов, несомненно, увеличится. Причем, судя по практике принятия Кодекса, - в разы. И есть опасения, что единого понимания новых спорных вопросов судебными органами вновь придется ждать лет десять.
Сергей Саливон
По материалам: Бізнес
Поделиться новостью
