Людмила Хіміч: коригування фінансової звітності за результатами аудиту

10.07.2023, 10:33 — Казна та Політика

668

Людмила Хіміч: коригування фінансової звітності за результатами аудиту

В процесі аудиту ми часто стикаємося з тим, що компанії намагаються перед поданням до податкової інспекції річної фінансової звітності максимально її перевірити та скласти так, щоб після аудиту вже не уточнювати.

Але буває по-різному. Якщо підприємство неодноразово проходило аудит, то за результатами перевірки помилок у рази менше. Якщо ж це перший аудит, то, як правило, без уточнень фінансової звітності не обійтися.

Питання «уточнювати чи не уточнювати?», «подавати до податкової чи не подавати?» відкориговану фінансову звітність слід розглядати в комплексі з оцінкою впливу коригувань на показники податкової декларації з податку на прибуток.

Отже, основні аспекти цього питання.

Норми податкового законодавства

Не забуваємо про п. 46.2. ст. 46 Податкового кодексу України та можливість для компаній, які мають обов’язок з проходження аудиту відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», дотримуючись граничних термінів, подати за річний звітний період разом з податковою декларацією з податку на прибуток тільки два звіти, складені до перевірки фінансової звітності аудитором:

— звіт про фінансовий стан (баланс);

— звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід (звіт про фінансові результати).

І вже після проходження аудиту, з’ясування його результатів та оцінки впливу на фінансову та податкову звітність з податку на прибуток, в термін до 10 червня року, наступного за звітним, компанія має надати контрольному органу повний комплект річної фінансової звітності, яка буде оприлюднена разом з аудиторським висновком.

Тобто до граничного терміну надання річної податкової декларації з податку на прибуток можна не гарячкувати з фінансовою звітністю.

Нагадаємо, що відповідальність за неподання (або несвоєчасне подання) річної фінансової звітності до контрольного органу передбачена п. 120.1 ст. 120 ПКУ — 340 грн за перше правопорушення, та 1 020 грн за повторне. Розмір відповідальності не є досить великим.

Проте не слід забувати, що неподання контрольному органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Кодексу, з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу — є одним з критеріїв ризиковості для платника податку на додану вартість (п. 7 додатка 1 до Постанови КМУ від 11.12.2019 р. № 1165).

Оцінка впливу на податок на прибуток

Деякі коригування можуть бути зовсім коректурними, наприклад, якщо мова йде про рекласифікацію активів чи зобов’язань, або доходів чи витрат.

Внаслідок таких корегувань фінансовий результат компанії за звітний період «не страждає». Переведення зобов’язань зі складу довгострокових до складу поточних може більше цікавити банківську установу з точки зору аналізу платоспроможності компанії або для перевірки дотримання встановлених кредитним договором ковенант.

Проте податкову інспекцію рекласифікації не так цікавлять, як коригування, які змінюють фінансовий результат та можуть впливати на показники декларації та суму податку на прибуток.

Різні помилки — різні наслідки. Найпоширеніші види помилок:

а). Недонарахування окремих видів резервів та забезпечень: резерву сумнівних боргів або резерву під очікувані кредитні збитки, забезпечення витрат на відпустки тощо;

б). Відображення фінансових інструментів не за амортизованою собівартістю (в першу чергу це про безвідсоткові поворотні фінансові допомоги);

в). Проведення первинних документів не у відповідному періоді - не в тому звітному році, або кварталі.

Щодо помилок видів «б» або «в» — то нормами статей 138−140 розділу III ПКУ податкових різниць за ними не передбачено. Тобто виправлення помилок буде прямолінійно впливати на фінансовий результат та, відповідно, на рядок декларації 02 «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)».

З резервами та забезпеченнями дещо інакше.

Стосовно резерву сумнівних боргів або резерву під очікувані кредитні збитки, то тут застосовуються податкові різниці за п. 139.2 ст. 139 ПКУ.

Фактично, донарахування сум таких резервів буде впливати на розмір фінансового результату за даними обліку, проте на об'єкт оподаткування впливу не зазнає, оскільки потребує застосування збільшеної податкової різниці.

Стосовно забезпечень витрат на відпустки або інших видів забезпечень, які пов’язані з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі виплати, то донарахування таких видів забезпечень будуть впливати на фінансовий результат звітного періоду та об'єкт оподаткування податком на прибуток, бо податкові різниці до них не застосовуються (виключення згідно з нормами п. 139.1 ст. 139 ПКУ).

Іншими видами забезпечень, які пов’язані з оплатою праці, можуть бути, наприклад, забезпечення на виплати відповідно до Колективного договору до ювілейних дат, або забезпечення на пенсійні зобов’язання на пільгових умовах працюючих і не працюючих співробітників, які заробили пільговий стаж на підприємстві до досягнення ними пенсійного віку тощо.

Якщо за результатами аудиту будуть внесені зміни до фінансової звітності, які впливають на фінансовий результат та розрахунок податку на прибуток, компанія має обов’язок відповідно до п. 50.1 ст. 50 ПКУ щодо подання уточнювальної декларації з додаванням до неї уточнювальної фінансової звітності.

При цьому у питанні рівня відповідальності за невиконання окремих норм ПКУ, слід враховувати особливості воєнного стану та деякі послаблення, зокрема, зміни до п.п. 69.1 п. 69 підрозділ 10 розділ XX «Перехідні положення» Кодексу, що внесені Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України», який набрав чинності 03.01.2023.

Як уточнювати — застосовуємо НП (С)БО 6 та МСБО 8

Відповідно до НП (С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах»:

«4. Виправлення помилок, допущених при складанні фінансових звітів у попередніх роках, здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку). 5. Виправлення помилок, які належать до попередніх періодів, вимагає повторного відображення відповідної порівняльної інформації у фінансовій звітності».

Відповідно до МСБО 8 «Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки»:

«42 З урахуванням пункту 43, суб'єкт господарювання виправляє суттєві помилки попередніх періодів ретроспективно в першому комплекті фінансової звітності, затвердженої до випуску після їх виявлення шляхом: а). Перерахування порівнюваних сум за поданий попередній період (періоди), у якому відбулася помилка; б). Перерахування залишків активів, зобов’язань та власного капіталу на початок періоду за найбільш ранній з поданих попередніх періодів, якщо помилка відбулася до найбільш раннього з поданих попередніх періодів».

В цілому, підходи до виправлення помилок у фінансовій звітності, які призводять до коригування нерозподіленого прибутку за національними та міжнародними стандартами — однакові. Більше виникає питань з коректним відображенням результатів виправлення помилок у фінансовій звітності. Отже, запам’ятовуємо:

— Помилки попереднього періоду, які виявлені в поточному періоді - в обліку відображаються через кореспонденцію з рахунком 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)». Це для того, щоб не викривити фінансові результати поточного звітного періоду.

Наприклад, якщо донараховано резерв сумнівних боргів на торгову дебіторську заборгованість, бухгалтерське проведення поточного року буде Дт 44 Кт 38.

— В балансі (звіті про фінансовий стан) показники на 01.01.2023 року (рік — для прикладу) — заносяться з врахуванням проведених виправлень, тобто так, як було б вірно.

Продовжуючи попередній приклад, у фінансовій звітності зміни відобразяться по рядках балансу 1125 «Дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги» та 1420 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» на 01.01.2023 (саме на початок року!).

— У звіті про фінансові результати (звіт про сукупний дохід) за звітний період — уточнюється порівняльна інформація по стовпчику 4 «За аналогічний період попереднього року» відповідного рядка.

За прикладом, потрібно було б додати суму донарахованих витрат до рядка 2180 «Інші операційні витрати» колонка 4.

— У звіті про власний капітал потрібно суму помилки відобразити по рядку 4010 «Виправлення помилок». При цьому показники рядка 4000 «Залишок на початок рок» заносяться в сумах як ДО виправлення помилки, а вже показники рядка 4095 «Скоригований залишок на початок року» будуть відповідати показникам відкоригованого балансу на 01.01.2023 р. за відповідними складовими власного капіталу.

— І не забуваємо про відповідний опис розкриття інформації у Примітках до фінансової звітності, як того вимагають норми концептуальної основи складання звітності.

Від помилок нікуди не дітись. Їх не робить той, хто взагалі нічого не робить. Головне — своєчасне їх ідентифікувати, оцінити вплив та виправити.

Людмила Хіміч, Директор з аудиту Kreston Ukraine

За матеріалами:

Finance.ua

Місце для вашої реклами

Якщо Ви помітили помилку, виділіть необхідний текст і натисніть Ctrl+Enter , щоб повідомити про це.

Поділитися новиною

Підпишіться на нас